Электронная онлайн библиотека

 
 Внешнеэкономическая деятельность предприятия

5.1. Система налогообложения ВЭД в Украине и ее основные принципы


Принципы налогообложения при осуществлении внешнеэкономической деятельности изложены в Законе Украины "О внешнеэкономической деятельности". Налогообложение субъектов ВЭД Украины осуществляется по следующим принципам:
- Украина самостоятельно устанавливает и отменяет налоги и льготы для субъектов внешнеэкономической деятельности Украины;
- ставки налогов устанавливаются и отменяются Верховной Радой Украины по представлению Кабинета Министров Украины;
- уровень налогообложения устанавливается исходя из необходимости достижения и поддержания самоокупаемости и самофинансирования субъектов внешнеэкономической деятельности и с целью бездефицитности платежного баланса Украины;
- стабильность количества видов и размер налогов гарантируются государством на срок не менее 5 лет;
- запрещается устанавливать другие налоги, кроме утвержденных Верховной Радой Украины;
- ставки налогов являются одинаковыми для всех субъектов внешнеэкономической деятельности и определяются по товарному признаку: для одного и того же товара действует единая ставка налога;
- поощрения экспорта готовой продукции.
Основными законами, регулирующими налогообложения ВЭД предприятий, являются законы Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и "О налоге на добавленную стоимость". Если международным договором, ратифицированным Верховной Радой Украины, установлены другие правила, чем те, которые предусмотрены этими законами, то применяются нормы международного договора. Однако в случае заключения договоров с нерезидентами не разрешается включение в контракт налоговых оговорок, в соответствии с которыми предприятия, выплачивающие доходы, берут на себя обязательства по уплате налогов на доходы нерезидентов.
Кратко рассмотрим особенности налогообложения отдельных видов внешнеэкономических операций. Обложения налогом на прибыль экспортных операций осуществляется по общей схеме и не имеет каких-либо особенностей. То есть валовой доход по экспортным операциям возникает на дату любого события, которое произошло раньше. Такой датой может быть:
- дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет плательщика налога в оплату товаров (работ, услуг), подлежащих продаже;
- дата отгрузки товаров, а для работ (услуг) - дата фактического предоставления результатов работ (услуг) налогоплательщиком.
Сумма валового дохода, полученного по экспортной операции, определяется как сумма дохода, полученного в иностранной валюте, пересчитанной в гривне по официальному обменному курсу Национального банка Украины, действовавшему на дату получения (начисления) таких доходов, и не подлежит перечислению в связи с изменением обменного курса гривни в течение отчетного периода.
Задолженность в иностранной валюте, возникшей при осуществлении экспортной операции (дебиторская или кредиторская, в зависимости от того, какое событие произошло раньше - получение валюты или отгрузки), также принимает участие в формировании объекта обложения налогом на прибыль. Причем в состав валового дохода и валовых затрат относят только разницу, возникшую в результате изменения курса Национального банка Украины в период между этими датами:
- если задолженность возникла и погашена в одном и том же налоговом квартале - между датой возникновения и датой погашения;
- если задолженность возникла в одном, а погашена в следующем квартале - между датой возникновения и последним рабочим днем квартала, а в следующем квартале - между последним рабочим днем предыдущего квартала и датой погашения.
В Законе "О налогообложении прибыли предприятий" задолженность, выраженная в иностранной валюте и перечислена в гривне по официальному обменному курсу Национального банка Украины на дату ее возникновения, названная "балансовой стоимостью задолженности".
Обложения налогом на добавленную стоимость экспортных операций имеет ряд особенностей. Первая из них заключается в том, что при продаже товаров, которые были вывезены налогоплательщиком за пределы таможенной территории Украины, налог на добавленную стоимость исчисляется по нулевой ставке. Если экспорт был осуществлен на территории Украины, обложения НДС осуществляется по обычной ставке 20%. Не разрешается применение нулевой ставки к операциям по вывоза (экспорта) товаров (работ, услуг) в случае, когда такие операции освобождены от налогообложения на таможенной территории Украины в соответствии с Законом "О налоге на добавленную стоимость".
Одной из особенностей отражения в бухгалтерском учете валютных операций является то, что гривневый эквивалент суммы в иностранной валюте не является раз и навсегда зафиксированной величине, а подлежит перерасчету на определенную дату по официальному курсу Национального банка Украины. Механизм формирования официального курса гривни к иностранным валютам подробно изложены в теме 4.
Расходы налогоплательщика в иностранной валюте в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к валовым расходам, определяются в сумме, которая должна быть равна балансовой стоимости такой инвалюты. Т.е. балансовая стоимость иностранной валюты определяется следующим образом:
- если иностранная валюта, полученная как выручка, то ее балансовая стоимость определяется по курсу Национального банка Украины, действовавшему на дату получения дохода;
- если иностранная валюта самостоятельно предприятием приобретена за гривны, то ее балансовая стоимость равна сумме гривен, уплаченных в связи с такой покупкой (без учета комиссионных или стоимости других услуг лиц, осуществляющих конверсионные операции);
- если иностранная валюта самостоятельно предприятием приобретена за другую иностранную валюту, то ее балансовая стоимость равна балансовой стоимости проданной инвалюты;
- если иностранная валюта поступила на валютный счет в предыдущем налоговом периоде, то для текущего налогового периода ее балансовая стоимость определяется по курсу Национального банка Украины, действовавшему на последний рабочий день отчетного периода.
Поскольку предприятие может рассчитываться с поставщиком за конкретную партию товаров инвалютой, общая сумма которой состоит из отдельных сумм, поступивших на предприятие в разное время и из разных источников, то необходимо вести оперативный учет для определения балансовой стоимости инвалюты.
Предприятие может рассчитаться с поставщиками заранее или с отсрочкой платежа. Если получится так, что первым событием будет получения товаров (работ, услуг), тогда в состав валовых расходов стоимость такого товара (работ, услуг) будет включена по курсу Национального банка Украины на дату оформления грузовой таможенной декларации (подписания акта), но при второй события, когда уже будет известна балансовая стоимость инвалюты, что перечисляется, необходимо откорректировать сумму, ранее включенные в состав валовых расходов. Если же первым событием будет оплата товаров (работ, услуг), то ничего корректировать не надо, ведь уже при первой события известна балансовая стоимость переведенной в виде аванса инвалюты.
В случае заключения договоров, предусматривающих осуществление оплаты товаров (работ, услуг) в пользу нерезидентов, имеющих оффшорный статус, или при осуществлении расчетов через таких нерезидентов или через их банковские счета, независимо от того, осуществляется ли такая оплата (в денежной или иной форме) непосредственно или через других резидентов или нерезидентов, расходы налогоплательщиков на оплату стоимости таких товаров (работ, услуг) включаются в состав их валовых расходов в сумме, составляющей 85% стоимости этих товаров (работ, услуг).
При этом под термином "нерезиденты, имеющие оффшорный статус" понимаются нерезиденты, расположенные на территории оффшорных зон, за исключением нерезидентов, расположенных на территории оффшорных зон, которые предоставили налогоплательщику выписку из правоустанавливающих документов, легализованную соответствующим консульским учреждением Украины, что свидетельствует о обыкновенный (неоффшорном) статус такого нерезидента.
Законодательство Украины предусматривает устранение двойного налогообложения при осуществлении ВЭД. Так, суммы налогов на прибыль, полученную из иностранных источников, уплаченных субъектами хозяйственной деятельности за рубежом, засчитываются при уплате ими налога на прибыль в Украине. При этом подлежит зачислению сумма налога, рассчитанная по правилам, установленными указанным Законом. Размер зачисленных сумм налога на доход из иностранных источников в течение налогового периода не может превышать суммы налога, подлежащей уплате в Украине таким плательщиком налога в течение такого периода.
Не подлежат зачислению в уменьшение налоговых обязательств такие налоги, уплаченные в других странах:
- налог на капитал (имущество) и прирост капитала;
- почтовые налоги;
- налоги на реализацию (продажу);
- другие косвенные налоги независимо от того, подпадают под категорию подоходных налогов облагаются ли отдельными налогами в соответствии с законодательством иностранных государств;
- суммы налога, уплаченные с пассивной прибыли (дивидендов, процентов, страхование, роялти).
Зачет уплаченных за таможенным границей Украины сумм налога на прибыль осуществляется при условии представления письменного подтверждения налогового органа другого государства относительно факта уплаты такого налога и при наличии международного договора об устранении двойного налогообложения доходов, ратифицированного Верховной Радой Украины.
Задолженность в иностранной валюте, возникшей при осуществлении импортной операции (дебиторская или кредиторская, в зависимости от того, какое событие произошло раньше - перечисление валюты или получения товаров (получения результатов работ, услуг), также принимает участие в формировании объекта обложения налогом на прибыль.
Что же касается обложения налогом на добавленную стоимость импортированных товаров (работ, услуг), то датой возникновения налоговых обязательств при ввозе (импорте) товаров является дата оформления ввозной таможенной декларации с указанием в ней суммы налога, подлежащей уплате.
Датой возникновения налоговых обязательств при импорте работ (услуг) является дата списания денежных средств с расчетного счета плательщика налога в оплату работ (услуг) или дата оформления документа, удостоверяющего факт выполнения работ (услуг) нерезидентом, в зависимости от того, какое из событий произошло первым.
База обложения налогом на добавленную стоимость определяется в соответствии с Законом "О налоге на добавленную стоимость". Не разрешается включение в налоговый кредит любых расходов на уплату налога, что не подтверждены налоговыми накладными или таможенными декларациями, а при импорте работ (услуг) актом приемки работ (услуг) или банковским документом, удостоверяющим перечисление средств в оплату стоимости таких работ (услуг).
Плательщики НДС при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины могут по собственному желанию предоставлять органам таможенного контроля простой вексель на сумму налогового обязательства (налоговый вексель). Порядок выпуска, обращения и погашения налоговых векселей определено постановлением Кабинета Министров Украины от 01.01.1997 г. № 1104.
Налоговый вексель по НДС не может быть выдан при ввозе подакцизных товаров (кроме табачного сырья и товаров, которые относят к товарным группам 1-24 Гармонизированной системы описания и кодирования товаров. Налоговый вексель состоит на сумму налогового обязательства, т.е. на сумму налога на добавленную стоимость, начисленная и должна быть оплачена при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины.
При таможенном оформлении ввезенного (перенаправленного) на таможенную территорию Украины товара сумма налогового обязательства по одной грузовой таможенной декларации не может быть частично оплачена векселю, а частично денежными средствами. Вексель выдается на полную сумму налогового обязательства, начисленного по грузовой таможенной декларации, и отдельно для каждой грузовой таможенной декларации. Срок, на который выдается налоговый вексель, не может превышать 30 дней, включая дату его выдачи. В случае ввоза (импорта) товаров документом, удостоверяющим право на получение налогового кредита, считается должным образом оформлена таможенная декларация, подтверждающая уплату налога на добавленную стоимость.
Сумма, указанная в налоговом векселе, включается в сумму налоговых обязательств плательщика налога в отчетном (налоговом) периоде, в котором вексель подлежит погашению. При этом налоговый вексель считается погашенным. В следующем отчетном (налоговом) периоде сумма, указанная в налоговом векселе, включается в состав налогового кредита плательщика налога. При условии осуществления оплаты векселя путем перечисления средств до срока погашения векселя, к налогового кредита указанная сумма средств включается в том отчетном периоде, в котором произошло такое погашения.
Обязанности по погашению налогового векселя не могут передаваться другим лицам, налоговый вексель не подлежит индоссамента; проценты или другие виды платы за пользование налоговым векселем не начисляются. Налоговые векселя, выписанные налогоплательщиками, что имели в течение последних 12 месяцев объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) более пяти миллионов гривен и против которых не возбуждено дело о банкротстве, не подлежат обеспечению. Справка относительно соответствия статуса импортера указанным требованиям бесплатно выдается налоговым органом по запросу налогоплательщика и обновляется каждые три календарных месяца. Налоговые векселя, выписанные другими плательщиками налога, подлежат подтверждению коммерческими банками путем аваля.
Кратко рассмотрим налогообложения налогом на добавленную стоимость экспортных операций. Объектом налогообложения в этом случае являются операции по вывозу (пересылке) товаров за пределы таможенной территории Украины и предоставление услуг (выполнение работ) для их потребления за пределами таможенной территории Украины. НДС по таким операциям исчисляется по нулевой ставке.
Товары считаются вывезенными (экспортированными) плательщиком налога за пределы таможенной территории Украины в случае, если их вывоз (экспорт) заверенная надлежащим образом оформленной грузовой таможенной декларации (ГТД).
Применение нулевой ставки НДС для операций по продаже товаров, вывезенных (экспортированных) за пределы таможенной территории Украины, но декларирование которых было осуществлено на внутренней таможне, возможно только при условии подтверждения фактического вывоза этих товаров за пределы таможенной территории Украины. В случаях, если фактическом вывозе за пределы таможенной территории Украины не подтверждается, операции по продаже товаров рассматриваются как операции с продажи на таможенной территории Украины, которые подлежат обложению НДС на общих основаниях по ставке 20%.
Налогообложение по нулевой ставке предусмотрено также операций по предоставлению транспортных услуг для перевозки грузов за пределами таможенной границы Украины, а именно от пункта проведения таможенных процедур по выпуску грузов за пределы таможенной границы Украины (включая внутренние таможни) до пункта за пределами государственной границы Украины. Поэтому в случае предоставления отдельных услуг для транспортировки грузов, находящихся под таможенным контролем, только между внутренней таможней и таможней на границе, то есть без пересечения государственной границы Украины, операции с предоставление таких услуг считаются операциями, осуществленными на таможенной территории Украины. Налогообложение услуг для транспортировки грузов, прошедших таможенное оформление на внутренней таможне, на таможне на границе осуществляется по ставке 20% независимо от того, резидентам или нерезидентам Украины такие услуги предоставляются.
Применение нулевой ставки НДС для операций по транспортировке экспортных грузов возможно только при условии подтверждения транспортными организациями факта предоставления услуги международной перевозке и фактического пересечения этими грузами таможенной границы Украины.
Следует помнить, что не разрешается применение нулевой ставки налога к операциям по вывоза (экспорта) товаров (работ, услуг) в случае, когда такие операции освобождены от налогообложения на таможенной территории Украины в соответствии с Законом "О налоге на добавленную стоимость".
К экспортных объемов продажи товаров (работ, услуг) с целью налогообложения не зачисляются имущественные добровольные пожертвования в пользу нерезидентов, имущественные взносы для продолжения любой совместной с нерезидентом деятельности за пределами Украины, имущественные взносы, которые возвращаются иностранному инвестору.
На операции с товарами (имуществом), которые вывозятся за пределы таможенной территории Украины по внешнеэкономическим договорам и оформленные надлежащим образом с целью временного вывоза в течение одного года, с товарами, которые поставляются на консигнацию, с переделанной давальческим сырьем нерезидента, что возвращается его владельцу, а также на операции по экспорту товаров без их фактического вывоза с таможенной территории Украины, нулевая ставка НДС не распространяется. Экспорт товаров без их фактического вывоза с таможенной территории Украины таможенными органами не оформляется.
Налог на добавленную стоимость по нулевой ставке начисляется при продаже товаров (работ, услуг) предприятиями розничной торговли, расположенными на территории Украины в зонах таможенного контроля (беспошлинных магазинах), в соответствии с Порядком, определенным постановлением Кабинета Министров Украины от 30.06.1998 г. № 984. Продажа товаров (работ, услуг) беспошлинными магазинами без начисления НДС может осуществляться исключительно физическим лицам, выезжающим за таможенную границу Украины, или физическим лицам, которые перемещаются транспортными средствами, которые принадлежат резидентам и находятся за пределами таможенных границ Украины. При этом НДС по нулевой ставке облагаются операции по вывозу товаров и сопроводительных отношении таких товаров (работ, услуг) с таможенной территории Украины на территорию беспошлинных магазинов или лицензионных складов. Во время осуществления операций по дальнейшему вывозу (пересылке) товаров и сопроводительных отношении таких товаров (работ, услуг) с территории беспошлинных магазинов или лицензионных складов за пределы таможенной границы Украины (экспорт) НДС не взимается (в том числе по нулевой ставке).



Назад